Uznając prawo za dziedzinę, która podlega nieustannym zmianom, a także chcąc wskazywać na istotne naszym zdaniem wydarzenia bądź opinie, chcemy się z Państwem podzielić naszymi spostrzeżeniami.

 

 Przedmiotem niniejszej opinii jest rozważenie kwestii prawno-podatkowych związanych z wydatkami na bieżącą eksploatację lokalu mieszkalnego, w którym przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą oraz kwestii zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup tego lokalu.

***

Wydatki związane z bieżąca eksploatacją mieszkania, w którym przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą zalicza się do kosztów uzyskania przychodów. W przypadku, gdy mieszkanie wykorzystywane jest tylko do prowadzenia działalności gospodarczej, zaliczenie tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów nie budzi wątpliwości i problemów.

Inaczej natomiast prezentuje się sytuacja, jeżeli lokal, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, używany jest również do celów mieszkalnych. W takim przypadku należałoby ustalić zasady podziału kosztów związanych z utrzymaniem lokalu na część związaną z zaspokojeniem osobistych potrzeb oraz część przypadającą na działalność gospodarczą, gdyż tylko koszty związane z prowadzoną działalnością mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Zasady te należy określić samemu, gdyż przepisy podatkowe nie normują tej kwestii.

Najczęściej przyjmuje się, że na działalność gospodarczą przeznaczony jest dany pokój lub pokoje oraz część przedpokoju i łazienki (por. Urząd Skarbowy Łódź-Widzew, IX-005/310/Z/K/05). Powierzchnia tych pokoi będzie wówczas powierzchnią firmy i przypadające na nią opłaty stanowić będą jej koszt. Jeśli jest to niemożliwe, najczęściej stosowanym sposobem ustalenia, jaka część wydatków mieszkaniowych może być uwzględniona jako koszt uzyskania przychodów, jest udział powierzchni zajętej na prowadzenie działalności w ogólnej powierzchni domu. Według tak ustalonego wskaźnika oblicza się następnie, jaka część płaconych kosztów przypada na powierzchnię wykorzystywaną w działalności gospodarczej. Ten sposób ustalania wielkości wydatków, które mogą stanowić koszt podatkowy, jest powszechnie akceptowany przez organy podatkowe. Według takiej samej proporcji można odliczać podatek VAT z faktur dokumentujących nabycie rozliczanych proporcjonalnie wydatków.

Tak więc, w przypadku zajmowania lokalu mieszkalnego również pod działalność gospodarczą, koszty wydatków na bieżącą eksploatację mogą tylko w części stanowić koszt uzyskania przychodów z działalności gospodarczej. Warto tutaj wskazać, iż z reguły w lokalu znajduje się jeden licznik wody, gazu, prądu itp., co stwarza problem praktyczny, związany z dokonaniem podziału kosztów, na cele prywatne i cele działalności gospodarczej. Urzędy skarbowe uznają powszechnie, że koszty wynikające z otrzymanych faktur za media powinny być zaliczane do kosztów podatkowych w proporcji, którą stanowi stosunek powierzchni wykorzystywanej na działalność gospodarczą w całej powierzchni mieszkania (por. Urząd Skarbowy Łódź-Widzew, IX-005/5/Z/K/06; Urząd Skarbowy w Elblągu, 25 października 2004r., PD2/415/48/04).

Organy podatkowe z reguły nie kwestionują tego sposobu ustalania wielkości wydatków, które mogą stanowić koszt podatkowy, zwrócić jednak należy uwagę na problemy związane z zaliczaniem w ciężar kosztów uzyskania przychodów części czynszu płaconego za lokal mieszkalny. Niektóre organy podatkowe stoją na stanowisku, iż nie istnieje związek pomiędzy opłacanym czynszem za lokal w którym podatnik mieszka a działalnością gospodarczą prowadzoną w tym mieszkaniu. Stanowisko takie jest argumentowane tym, że fakt prowadzenia działalności w części mieszkania nie ma wpływu na opłacany czynsz, więc nie istnieje związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy ponoszonym wydatkiem a uzyskanym przychodem. (por. Urząd Skarbowy w Sulęcinie, I/2F/415/6/04 - opłat stałych za media nie można w ogóle zaliczać do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ do ich poniesienia podatnik byłby zobowiązany nawet wtedy, gdyby nie prowadził działalności gospodarczej w mieszkaniu). Pogląd taki jest jednak w zdecydowanej mniejszości (por. Urząd Skarbowy w Bytomiu, IPD1/ 415-10/ 05). Przyjąć zatem należy, iż można zaliczyć (proporcjonalnie) do kosztów także część wpłat na fundusz remontowy, opłat za legalizację wodomierzy i zaliczkę za wodę, oraz opłaty będące częścią składową czynszu, tj. opłatę eksploatacyjną, wywóz nieczystości, c.o., konserwacje instalacji gazowej. Dokonując wpłat na wyodrębniony fundusz remontowy należy pamiętać, że części wpłat stanowiących koszty działalności gospodarczej nie można odliczyć w zeznaniu rocznym w ramach ulgi remontowej. W tej kwestii zalecane jest jednak zwrócenie się do właściwego organu podatkowego o udzielenie wiążącej interpretacji w tej sprawie.

W przypadku wydatków ponoszonych na tzw. Media, zaliczanie w koszty uzyskania przychodów tej części wydatków, która przypada na powierzchnię wykorzystywaną w działalności gospodarczej, nie zawsze może okazać się korzystna. Będzie to np. w sytuacji, gdy podatnik w prowadzonej działalności wykorzystuje maszyny i urządzania pobierające znaczne ilości energii elektrycznej, gazu czy wody. W takiej sytuacji podatnik będzie mógł albo obliczyć nową proporcję, tym razem tylko dla rozliczania poboru np. energii elektrycznej albo zainstalować tzw. podliczniki. Jednakże o ile wyliczenie proporcji uwzględniającej powierzchnie mieszkania wykorzystywanego do prowadzonej działalności i na jej podstawie rozliczanie wydatków nie powoduje większych sporów z organami podatkowymi, to wyliczenie proporcji tylko dla rozliczenia poboru energii może do takiego sporu doprowadzić. Dlatego najbezpieczniejszą metodą w takiej sytuacji będzie zainstalowanie dodatkowych podliczników w pomieszczeniach wykorzystywanych do prowadzonej działalności gospodarczej.

Rozliczenia dotyczące kosztów rozmów telefonicznych nie budzą żadnych wątpliwości. Niewątpliwie mogą być one kosztem dla podatnika prowadzącego firmę w mieszkaniu. Niemniej zalecane jest, aby wszystkie połączenia mieć udokumentowane, a więc należałoby zachować stosowne billingi, jeśli do celów służbowych używany jest prywatny telefon. Tylko szczegółowe billingi będą dowodem na to, że podatnik zaliczył prawidłową kwotę do kosztów. Wydaje się jednak, iż nie będzie można jednak zaliczyć w koszty prowadzenia działalności wydatków na zakup i założenie oraz opłacanego abonamentu od prywatnego telefonu.

Kosztem uzyskania przychodów będą także wydatki poniesione na remont pomieszczeń zajmowanych na działalność gospodarczą. Mogą one polegać przykładowo na: naprawie, odnowieniu, wymianie pewnych elementów, instalacji. Te wydatki mogą być odliczane, jeżeli wcześniej nie zostały już uwzględnione w uldze remontowej oraz podatnik potrafi udowodnić związek ponoszonych kosztów z osiąganymi przychodami. Oznacza to, że zakup materiałów i usług związanych z remontem musi dotyczyć wyłącznie tej części lokalu mieszkalnego, w którym prowadzona jest działalność. Do kosztów można tu zaliczyć wydatki w pełnej, faktycznie poniesionej wysokości. Ponadto podatnik może również wnieść do swojego przedsiębiorstwa posiadane sprzęty, urządzenia czy wyposażenie, które będą wykorzystywane w prowadzonej działalności jako środki trwałe, np. komputer, samochód. W tym celu należy przygotować stosowne oświadczenie o przeznaczeniu danego urządzenia na potrzeby działalności gospodarczej i podać w nim jego rynkową wartość. Urządzenia czy sprzęty o wartości rynkowej nieprzekraczającej kwoty 3500 zł netto mogą zostać zaliczone jednorazowo w koszty działalności. Przy wartości większej niż 3500 zł netto przedmioty te powinny być amortyzowane i zgodnie z właściwą stawką amortyzacji będą stopniowo zaliczane w koszty działalności. Ewentualna sprzedaż wniesionych środków trwałych będzie stanowiła przychód z działalności gospodarczej i zostanie opodatkowana zgodnie z wybraną przez przedsiębiorcę formą opodatkowania.

Zgodnie z powyższym, wydatki poniesione na zakup mebli biurowych mogą stanowić koszt uzyskania przychodów przedsiębiorcy (por. Pierwszy Urząd Skarbowy w Bielsku-Białej, 423-978/05). Także koszt ten może stanowić zakup „wypoczynku” wykorzystywanego do podejmowania klientów (Drugi Urząd Skarbowy Łódź-Bałuty, I/415-66-142/05/ZDB). Kwestia ta budzi jednak pewne wątpliwości w przypadku, gdy zakupione meble znajdują się w mieszkaniu, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, a po godzinach pracy służą one na potrzeby prywatne przedsiębiorcy. Zakup mebli do mieszkania, które służą i działalności gospodarczej i celom osobistym, nie będzie bowiem kosztem. Warto w tej kwestii zachować jednak ostrożność i do kosztów zaliczyć tylko te wydatki na zakup mebli lub wyposażenia, które służą prowadzeniu firmy, np. wydatki na zakup szafy przystosowanej do przechowywania segregatorów, która nie może z powodu swojej konstrukcji służyć do innych celów.

Oprócz opłat za media i telefon w ten sam sposób możliwe jest także rozliczenie wydatków na podatek gruntowy lub podatek od nieruchomości. Podstawą sporządzenia dowodów wewnętrznych jest decyzja Urzędu Miejskiego wskazująca na wysokość podatku gruntowego, czy od nieruchomości (por. Urząd Skarbowy Wrocław-Fabryczna, PD I-415-3512-149/03). Zatem pamiętać należy, że wyodrębniony na cele prowadzonej działalności pokój lub powierzchnię zajętą na prowadzenie działalności gospodarczej, powinno się również zgłosić w wydziale podatków i opłat urzędu miasta lub gminy celem naliczenia podatku od nieruchomości według stawki właściwej dla lokali użytkowych. Należy więc zauważyć, że wykorzystując część mieszkania na potrzeby działalności gospodarczej będzie trzeba od tej części zapłacić wyższy podatek od nieruchomości, co w efekcie może spowodować, że nieopłacalne będzie zaliczanie części wydatków w koszty firmy.

W przypadku podatku VAT, podatnicy tego podatku mogą odliczać go od zakupów związanych z prowadzoną działalności, jeżeli zakupy te mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. W sytuacji rozliczania kosztów związanych z utrzymaniem mieszkania wykorzystywanego do prowadzonej działalności za pomocą proporcji, podatnik według takiej samej proporcji może odliczać podatek VAT z faktur dokumentujących nabycie rozliczanych wydatków. Pamiętać jednak należy, że aby mieć możliwość odliczania podatku VAT od poniesionych wydatków, wydatki te muszą być udokumentowane fakturą VAT wystawioną na podatnika. Nie może być ona wystawiona np. na małżonka czy oboje małżonków.

Należy w tym miejscu podkreślić, iż to na podatnikach dokonujący rozdziału kosztów użytkowania części mieszkania na cele działalności gospodarczej, spoczywa ciężar rzetelnego rozdziału wydatków przypadających na część mieszkalną i przeznaczoną na działalność oraz wykazania istnienia związku przyczynowo-skutkowego tych wydatków z przychodem. Podstawą zapisów księgowych powinny być tzw. dowody wewnętrzne, sporządzone na podstawie rachunków i faktur. Dowody wewnętrzne powinny być zaopatrzone w datę i podpisy osób, które bezpośrednio dokonały wydatków, określające: przy zakupie - nazwę towaru oraz ilość, cenę jednostkową i wartość, a w innych przypadkach - przedmiot operacji gospodarczych i wysokość kosztu (wydatku).

Odnosząc się natomiast do kwestii zaliczania do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup lokalu służącego zarówno potrzebom mieszkalnym, jak i działalności gospodarczej, wskazać należy co następuje.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, a które nie są ustawowo wyłączone. W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Zatem o zakwalifikowaniu odsetek do kosztów uzyskania przychodu decyduje przede wszystkim charakter świadczenia głównego. Jeżeli świadczenie główne zostało poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, to bez wątpienia świadczenie uboczne zostało poniesione również w tym celu. Wykazanie istnienia związku pomiędzy poniesionym wydatkiem a prowadzoną działalnością gospodarczą, a także udowodnienie, że wydatek został poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu, spoczywa na podatniku. Zaliczając jakiś wydatek do kosztów uzyskania przychodów podatnik powinien mieć świadomość, że istnienie związku (chociaż potencjalnego) między tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem jest warunkiem niezbędnym, ale nie wystarczającym. Ustawodawca wyłącza bowiem z kosztów niektóre wydatki, które w takim związku pozostają. W związku z powyższym podatnik ma prawo do obciążenia kosztów podatkowych wydatkami poniesionymi na spłatę odsetek od kredytu (w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione) pod warunkiem ich zapłacenia oraz istnienia związku przyczynowo-skutkowego między kredytem a przychodem z działalności gospodarczej. Przy czym należy przypomnieć, iż w celu właściwego określenia kosztów uzyskania przychodów wpływających bezpośrednio na wysokość dochodu, poszczególne zdarzenia gospodarcze muszą być udokumentowane w sposób umożliwiający niewątpliwe i jednoznaczne powiązanie ich z właściwym podmiotem (prowadzoną działalnością).

Bez wątpienia – w niniejszym przypadku – wydatek na kupno lokalu w części w jakiej mieszkanie będzie wykorzystywane w działalności gospodarczej ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganym przychodem. Zgodnie z regułą, wydatki podatnika na spłatę kredytu (art. 23 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. Nie oznacza to jednak, że odsetki od tego kredytu (z wyjątkami wskazanymi poniżej) nie są kosztem uzyskania przychodu. Ustawodawca przewiduje bowiem sytuacje, gdy odsetki stanowią koszt uzyskania przychodu, mimo iż świadczenie główne nie jest kosztem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. 

Podatnik będzie mógł zatem zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów odsetki od kredytu zaciągniętego na kupno lokalu w części przeznaczonej na działalność gospodarczą. Wyjątek stanowią jedynie odsetki zwiększające koszty inwestycji w okresie realizacji inwestycji, tzn. spłacane przed oddaniem lokalu do używania. Odsetki takie (zgodnie z art. 22g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) zaliczane są bowiem do kosztów wytworzenia danego środka trwałego i tym samym zwiększają jego wartość początkową, od której podatnik oblicza odpisy amortyzacyjne (por. Postanowienie Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku z dnia 12 lipca 2007 r. PF/415-102/MR/II/07). Nie stanowią również kosztów uzyskania przychodów naliczone, lecz niezapłacone albo umorzone odsetki od zobowiązań, w tym również od kredytu.

Na zakończenie warto wskazać, iż nie ma tutaj znaczenia, że osoba, która zaciągnęła kredyt, występowała jako konsument, a nie jako przedsiębiorca. Nie ma również znaczenia, że kredyt został zaciągnięty przez oboje małżonków, a nie tylko przez osobę prowadzącą działalność gospodarczą. Wobec powyższego, przyjąć należy, iż również w tych przypadkach, zapłacone odsetki od kredytu mogą stanowić koszt uzyskania przychodu w wysokości proporcjonalnej do powierzchni lokalu przeznaczonej do prowadzenia działalności w stosunku do powierzchni lokalu użytkowej ogółem (por. Interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 lipca 2010 r. ITPB1/415-428/10/AK). Nie wyróżnia się tutaj także faktu, że lokal jest dodatkowym (a nie głównym) miejscem prowadzenia działalności, o ile faktycznie dany lokal jest używany do prowadzenia działalności gospodarczej.

Konkludując, w przedstawionej sytuacji istnieje możliwość zaliczenia wydatków związanych z bieżąca eksploatacją mieszkania do kosztów uzyskania przychodów przedsiębiorcy. Wliczeniu podlegać mogą w zasadzie wszystkie opłaty (energia elektryczna, gaz, woda, media – w tym telefon), a także czynsz (choć przypomnieć tutaj należy o niejednolitym stanowisku organów podatkowych). Kosztem uzyskania przychodów będą także wydatki poniesione na remont pomieszczeń zajmowanych na działalność gospodarczą (naprawy, odnowienia, wymiany pewnych elementów, instalacji) oraz sprzęty już posiadane, a dopiero teraz wnoszone do przedsiębiorstwa. Zgodnie z rozważaniami powyższymi możliwe jest także rozliczenie wydatków na podatek gruntowy lub podatek od nieruchomości. Pamiętać jednak należy o ustaleniu zasad podziału kosztów związanych z utrzymaniem lokalu na część związaną z zaspokojeniem osobistych potrzeb oraz część przypadającą na działalność gospodarczą, gdyż – jak to zostało wykazane powyżej – tylko koszty związane z prowadzoną działalnością mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Ponadto możliwe jest również zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup mieszkania – w części przeznaczonej na działalność gospodarczą. Ustawodawca przewiduje bowiem sytuacje, gdy odsetki stanowią koszt uzyskania przychodu, mimo iż świadczenie główne nie jest kosztem w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.